為擴(kuò)大市場份額，經(jīng)股東大會批準(zhǔn)，甲公司2014年和2015年實(shí)施了并購和其他有關(guān)交易。
(1)并購前，甲公司與相關(guān)公司之間的關(guān)系如下：
�、� A公司直接持有B公司30%的股權(quán)，同時受托行使其他股東所持有B公司18%股權(quán)的表決權(quán)。B公司董事會由11名董事組成，其中A公司派出6名。B公司章程規(guī)定，其財務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會三分之二以上成員通過即可實(shí)施。
�、� B公司持有C公司60%股權(quán)，持有D公司100%股權(quán)。
③ A公司和D公司分別持有甲公司30%的股權(quán)和29%的股權(quán)。甲公司董事會由9人組成，其中A公司派出3人，D公司派出2人。甲公司章程規(guī)定，其財務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會半數(shù)以上成員通過即可實(shí)施。
(2)與并購交易相關(guān)的資料如下：
① 2014年5月20日，甲公司與B公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同。合同約定：甲公司向B公司購買其所持有的C公司60%股權(quán);以C公司2014年5月31日經(jīng)評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)價值為基礎(chǔ)確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格;甲公司以定向增發(fā)一定數(shù)量的本公司普通股和一宗土地使用權(quán)作為對價支付給B公司;定向增發(fā)的普通股數(shù)量以甲公司2014年5月31日前20天普通股的平均市場價格為基礎(chǔ)計算。上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同于2014年6月15日分別經(jīng)甲公司和B公司、C公司股東大會批準(zhǔn)。
2014年5月31日，C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)經(jīng)評估確認(rèn)的公允價值為11 800萬元。按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同的約定，甲公司除向B公司提供一宗土地使用權(quán)外，將向B公司定向增發(fā)800萬股本公司普通股作為購買C公司股權(quán)的對價。
2014年7月1日，甲公司向B公司定向增發(fā)本公司800萬股普通股，當(dāng)日甲公司股票的市場價格為每股5.2元。土地使用權(quán)變更手續(xù)和C公司工商變更登記手續(xù)亦于2014年7月1日辦理完成，當(dāng)日作為對價的土地使用權(quán)成本為2 000萬元，累計攤銷600萬元，未計提減值準(zhǔn)備，公允價值為3 760萬元。
2014年7月1日C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為8 000萬元，公允價值為12 000萬元。C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額系由以下兩項(xiàng)資產(chǎn)所致：一棟辦公用房，成本為9 000萬元，已計提折舊3 000萬元，公允價值為8 000萬元;一項(xiàng)管理用軟件，成本為3 000萬元，累計攤銷1500萬元，公允價值為3500萬元。上述辦公用房預(yù)計剩余使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊;上述管理用軟件預(yù)計剩余使用年限為5年，預(yù)計凈殘值為零，采用直線法攤銷。
2014年7月1日，甲公司對C公司董事會進(jìn)行改組，改組后的C公司董事會由11名成員組成，其中甲公司派出7名。C公司章程規(guī)定，其財務(wù)和經(jīng)營決策經(jīng)董事會半數(shù)以上成員通過即可實(shí)施。
② 2015年6月30日，甲公司以3600萬元現(xiàn)金購買C公司20%股權(quán)。當(dāng)日C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為14 000萬元。C公司工商變更登記手續(xù)于當(dāng)日辦理完成。
(3)自甲公司取得C公司60%股權(quán)起到2014年12月31日期間，C公司利潤表中實(shí)現(xiàn)凈利潤1 300萬元;除實(shí)現(xiàn)凈損益外，C公司未發(fā)生其他所有者權(quán)益項(xiàng)目的變動。
2015年1月1日至6月30日期間，C公司利潤表中實(shí)現(xiàn)凈利潤1 000萬元;除實(shí)現(xiàn)凈損益外，C公司未發(fā)生其他所有者權(quán)益項(xiàng)目的變動。
(4)2014年7月1日，C公司個別資產(chǎn)負(fù)債表中股東權(quán)益項(xiàng)目構(gòu)成為：股本3 000萬元，資本公積2 000萬元，盈余公積1 000萬元，未分配利潤2 000萬元。
本題中各公司按年度凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。本題中C公司沒有子公司，不考慮稅費(fèi)及其他因素影響。
要求：
1.判斷甲公司取得C公司60%股權(quán)交易的企業(yè)合并類型，并說明理由。如該企業(yè)合并為同一控制下企業(yè)合并，計算取得C公司60%股權(quán)時應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積的金額;如為非同一控制下企業(yè)合并，計算取得C公司60%股權(quán)時合并報表中形成商譽(yù)或計入當(dāng)期損益的金額。
2.確定甲公司取得C公司60%股權(quán)交易的合并日或購買日，并說明理由。
3.計算甲公司取得C公司60%股權(quán)的初始投資成本。
4.判斷甲公司購買C公司20%股權(quán)時是否形成企業(yè)合并，并說明理由;計算甲公司取得C公司20%股權(quán)的成本。
5.以甲公司取得C公司60%股權(quán)時確定的C公司資產(chǎn)、負(fù)債價值為基礎(chǔ)，計算C公司自甲公司取得其60%股權(quán)時起至2015年6月30日期間按公允價值調(diào)整后的凈利潤。
6.計算C公司以購買日資產(chǎn)、負(fù)債公允價值為基礎(chǔ)持續(xù)計算至2015年6月30日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)價值;計算購買20%股權(quán)對合并報表中資本公積項(xiàng)目的影響金額。
【正確答案】 1.甲公司取得C公司60%的股權(quán)交易是非同一控制下的企業(yè)合并。(1分)
理由：甲公司和C公司不屬于同一企業(yè)集團(tuán)。(1分)
取得C公司60%股權(quán)時形成的商譽(yù)=5.2×800+3 760-12 000×60%=720(萬元) (2分)
2.購買日為2014年7月1日。(1分)
因?yàn)?014年7月1日同時滿足了以下條件：企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)通過、合并事項(xiàng)已獲得相關(guān)部門的批準(zhǔn)、參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)、購買方已支付了購買價款、購買方實(shí)際上已經(jīng)控制了被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，享有相應(yīng)的收益并承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險。 (2分)
3.甲公司取得C公司60%股權(quán)的初始投資成本=5.2×800+3 760=7 920(萬元)(2分)
4.甲公司購買C公司股權(quán)的20%不形成新的企業(yè)合并。(1分)
理由：因?yàn)檫@里再次購入C公司20%的股權(quán)并未引起報告主體的變化。(2分)
甲公司取得C公司20%股權(quán)的成本是3600萬元. (2分)
5.C公司自甲公司取得其60%股權(quán)時起至2015年6月30日期間的凈利潤=(1 300+1 000)-(8 000-6 000)/10-(3 500-1 500)/5=1 700(萬元) (2分)
6.C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)自購買日開始持續(xù)計算的金額=12 000+1 700=13 700(萬元)(2分)
購買20%股權(quán)對合并報表中資本公積項(xiàng)目的影響金額=3 600-13 700×20%=860(萬元)(2分)
【答案解析】
【該題針對“非同一控制下企業(yè)合并的會計處理”知識點(diǎn)進(jìn)行考核】
